如何理解导致税务行政复议期限中止的“正当理由”
作者：小律 发布时间：2024-01-17点击：
向雪 湘潭大学法学硕士
徐志群 北京德恒（长沙）律师事务所
导语
税务行政复议案件的申请是否在法定的申请期限内提出，是案件能否进入实体审理的前提，也决定了当事人的实体权利能否得到法律公正的裁决。《行政复议法》第九条第二款规定：“因不可抗力或者其他正当理由耽误法定申请期限的，申请期限自障碍消除之日起继续计算。”，该条款为行政复议申请期限提供了中止制度。但法律对何为“不可抗力”和“正当理由”并没有给出确切的定义，对其适用范围为法官留下了自由裁量的空间，这也导致实践中当事人、行政机关、人民法院对该规定的适用标准会产生不同的认识和理解。其中“不可抗力”的规范色彩更加浓厚，在司法实践中的认定标准已经较为成熟。因此本文从司法实践应用的角度出发，对由于行为人自身原因导致的延期以及由于行政机关原因导致的延期两个角度进行分析，据此判断案件的具体情形是否构成“正当理由”。
一、行为人能够行使而未行使复议权的情况，不应当认定为“正当理由”
【典型案例1】
2009年11月26日，某地方税务局稽查局作出[2009]18号《税务处理决定书》（以下简称18号《处理决定》），认定王某未按规定履行申报纳税义务，限王某自接到处理决定书之日起15日内到某地方税务征收管理分局将上述税款及滞纳金缴纳入库，并告知王某，若同某地方税务局稽查局在纳税上有争议，必须先依照决定的期限缴纳税款或者提供相应的担保，然后可自上述款项缴清或者提供相应的担保被税务机关确认之日起六十日内依法向上一级税务机关申请行政复议。2010年1月25日，原某省地方税务局第一稽查局（以下简称原省地税第一稽查局）向王某公告送达了18号《处理决定》。2010年3月12日，王某对18号《处理决定》不服，未依照法定程序先申请行政复议，直接提起行政诉讼，经两审终审，法院裁定驳回了王某的起诉。2012年10月8日，王某缴清了18号《处理决定》中所有的税款和滞纳金。2018年2月2日，王某向原某省地方税务局（以下简称原省地税局）提起行政复议申请。2018年3月7日，原省地税局以超出申请行政复议期限为由作出 [2018]1号《不予受理行政复议申请通知书》（以下简称1号《不予受理通知》）。王某认为其虽在18号《处理决定》规定期限内只缴纳了部分税款，但18号《处理决定》中并未告知不依照税务机关的纳税决定期限缴纳税款即丧失复议权的后果，应有的权利义务和责任没有完全告知纳税人，不符合法律救济的原则，剥夺了王某的复议救济权。因此请求人民法院撤销省地税局作出的1号《不予受理通知》，责令原省地税局受理其行政复议申请。（（2018）琼行终878号）
一审法院认为：王某未在18号《处理决定》规定的期限内缴纳税款及滞纳金。同时，王某未经申请复议，直接提起行政诉讼，经两审终审均驳回王某的起诉。王某于2018年2月才向省税务局申请复议，超过了法定期限。综上，王某要求撤销原省地税局作出的1号《不予受理通知》，事实与理由不成立，不予支持。
二审法院认为：根据在案证据可证明，王某明知18号《处理决定》内容，且明知提起复议申请的前提条件和期限，王某关于税务机关未告知不依照18号《处理决定》履行缴纳义务即丧失复议权后果的主张，没有事实根据和法律依据。18号《处理决定》一经作出即生效，并非持续性的行政行为，王某关于18号《处理决定》系持续性行政行为的主张系对该行政行为的错误理解，故王某于2018年2月2日向原省地税局提起行政复议申请已超出法定申请期限，王某的上诉请求与理由不成立，本院不予支持。
观点提炼：本案两审法院一致认为，因当事人自身原因，出现对法律、行政行为理解错误，能够行使而未行使复议申请权的情形，不属于法律规定的“正当理由”范围。
二、由行政机关的过失导致的复议期限届满，构成“正当理由”
【典型案例2】
2017年3月2日某市税务稽查局向A公司做出4号《税务处理决定书》（以下简称4号税务处理决定），并在《税务事项通知书》上载明A公司可向某省地方税务局或某市人民政府申请复议，A公司于同年4月6日向某市政府提起行政复议申请，在该复议机关认为A公司申请行政复议应当向某市地税局提出，不属于该市政府复议机关的职责范围故不予受理。A公司就该不予受理决定向法院提起行政诉讼，人民法院作出一审判决驳回A公司的诉讼请求后，A公司放弃上诉且自始未向《税务事项通知书》上载明的另一复议机关申请行政复议。2017年12月8日，A公司向某市地税局申请行政复议请求撤销4号税务处理决定，某市地税局作出1号告知书告知A公司复议申请应当向某省地方税务局或某市政府提出。2018年12月4日A公司就1号告知书向人民法院提起行政诉讼，2020年11月23日，A公司收到某中级人民法院（2020）辽02行终449号行政判决书，判决1号告知书认定事实清楚、适用法律正确、程序合法。同年12月23日，A公司向国税总局邮寄行政复议申请书，请求撤销4号税务处理决定。国税总局于2021年1月4日作出被诉复议决定，认为A公司在被法院驳回起诉后放弃上诉且自始未向某省地税局申请行政复议，应视为未充分行使救济权利，据此申请人超过法定期限提起行政复议，国税总局不予受理。A公司收到国税总局作出的该复议决议后不服，于同年1月16日向法院提起行政诉讼。（(2021)京行终5310号）
一审法院认为：首先，当事人已经在行政机关告知的申请行政复议的期限内提出了行政复议申请，其次，当事人按照行政机关的指引向《税务事项通知书》上载明的复议机关申请行政复议。至此，当事人已经及时且适当地行使了行政复议的权利，依法应当受到法律保护。由于行政机关在《税务事项通知书》中所告知的复议机关不准确，以及后续非归责于当事人的原因导致申请行政复议期限的延续，不能让当事人承担由此导致的不利后果。
二审法院认为：在此过程中，当事人按照税务事项通知书中告知的初始申请复议并未超过法定期限，其因非可归责于自身的确定复议机关之争议，及后续机构变革等因素，于障碍消除后，及时向国税总局申请复议，应属正当理由。
观点提炼：本案参审法院一致认为，因行政机关指引有误、机构变革等内部原因造成的，导致当事人不能在规定期限内申请行政复议的，应当属于法律规定属于期限中止的“正当理由”。
法理分析
从行政时效制度的价值考量看，时效制度应当兼顾效率与公正价值的实现。行政相对人作为行政法律关系中的弱势主体，在当事人故意怠于行权的情况之外，法律应当为其能够充分行使复议权救济权提供制度保障。根据《行政诉讼法实施条例》第十七条规定，从法律层面上确立了行政机关对行政相对人申请行政复议的权利、申请机关和申请期限都负有告知义务。在实践中，法院也大多坚持有利于保护行政复议申请权的原则，将行政机关违反告知义务的情形认定为当事人未能在法定期限内申请行政复议的正当理由，如（（2016）最高法行申1828号）、（2016）京行终3132号）等。
结语
声明：
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